E’ stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale il D.L. 22/6/2012 n. 83, cosiddetto D.L. “crescita”, l’articolo 9  si occupa, in specifico, del ripristino IVA di talune cessioni e locazioni di immobili.  
Le novità introdotte dal D.L. n. 83/2012 si applicano a partire dal giorno stesso di pubblicazione nella G. U. e perciò dal 26 GIUGNO 2012.

Si tratta di modifiche attese e da tempo auspicate nell’ambito del settore delle costruzioni, per l’evidente scopo di superare l’effettuazione di operazioni esenti che, comportando la formazione del pro-rata, causavano la limitazione alla detrazione dell’IVA acquisti. Vengono, quindi, riscritti interamente i numeri 8), 8-bis) e 8-ter) dell’art. 10 del DPR n. 633/72.

Il fatto che le operazioni di locazione e cessione degli immobili siano collocate all’interno dell’art. 10 determina che il regime applicabile a tali operazioni sia, in generale, come regime “naturale” l’esenzione IVA, che in alcuni casi potrà essere superato esprimendo l’opzione per applicare l’IVA.

Restano, comunque soggette al regime “naturale” di assoggettamento ad IVA le cessioni dei fabbricati abitativi e degli immobili strumentali per natura poste in essere dalle imprese costruttrici/ristrutturatrici degli stessi, entro i 5 anni dall’ultimazione della costruzione/intervento. E’ confermato, inoltre, il regime “naturale” di ESENZIONE, mai opzionabile per applicare l’IVA, delle locazioni e delle cessioni di immobili abitativi poste in essere dalle imprese diverse dalle imprese costruttrici/ristrutturatrici degli stessi immobili.

Per la definizione del momento di effettuazione si fa riferimento alle norme sull’effettuazione di cui all’art. 6/633, che prevedono per le cessioni di beni immobili si considerano effettuate al momento della stipula dell’atto di vendita, mentre per le prestazioni di servizio, quali le locazioni di immobili, si considerano effettuate al momento del pagamento dei relativi corrispettivi.

In ogni caso, se prima di questi eventi si verifica il pagamento totale o parziale del corrispettivo o l’emissione della fattura, l’operazione si considera comunque effettuata per l’importo incassato o fatturato al momento dell’incasso o a quello della data della fattura.

 

 

LOCAZIONI

fabbricati abitativi effettuate dalle imprese costruttrici o ristrutturatrici degli stessi;
fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali come definiti di concerto dal decreto del Ministro delle infrastrutture/Ministro solidarietà sociale/Ministro per la famiglia/ministro politiche giovanili del 22/4/2008;
fabbricati strumentali per natura. Per questi fabbricati, pertanto, il regime diventa in generale l’esenzione IVA, ma con la possibilità di optare in tutti i casi per applicare l’IVA. Sono completamente superate le precedenti disposizioni che prevedevano, in alcuni casi, un regime “naturale” di assoggettamento ad IVA ed un regime di esenzione che si poteva non applicare previa opzione.
Va sottolineato che, in questi casi, l’esercizio dell’opzione è indispensabile per l’assoggettamento ad IVA. Se nel relativo contratto NON viene espressa l’opzione, alla locazione si applica il regime di esenzione IVA.

Restano, invece, sempre soggette al regime naturale di esenzione IVA:

le locazioni di immobili abitativi effettuate da imprese DIVERSE dalle imprese costruttrici /ristrutturatrici. In questi casi, quindi, non potrà mai essere esercitata l’opzione per l’applicazione dell’IVA.
Effetti delle modifiche: La norma non reca disposizioni per definire modalità e termini dell’esercizio dell’opzione per le locazioni esenti in corso alla data del 26 giugno che, a seguito delle modifiche, possano essere assoggettate ad IVA previa opzione. Si attendono, perciò, al riguardo le indicazioni ufficiali.

 
Nel frattempo, se il locatore intende esercitare l’opzione per applicare l’IVA, i canoni incassati a partire dalla data del 26 giugno dovranno essere maggiorati della relativa IVA al 10% in caso di immobili abitativi, o del 21% in caso di immobili strumentali per natura.

Le modifiche, infatti, decorrono a partire dalle operazioni effettuate dal 26 giugno e va ricordato che le prestazioni di servizio, quali la locazione, si considerano effettuate al momento del pagamento.

Ovviamente restano consolidati i trattamenti rispetto ai canoni per i quali è stata già emessa fattura entro il 25 giugno, anche se non incassati.

 
Schema di riepilogo del trattamento delle LOCAZIONI di immobili ABITATIVI e STRUMENTALI PER NATURA dal 26 giugno 2012

 

 

FABBRICATO LOCATORE REGIME IVA IMPOSTA DI REGISTRO
 
Abitativo Imprese costruttrici/ristrutturatrici (1)
 – Esenzione IVA
– IVA 10%
previa opzione (2)
 Misura fissa
Abitativi destinati ad alloggi sociali DM 22/4/2008
 Qualsiasi soggetto passivo
 – Esenzione IVA
– IVA 10%
previa opzione (2)
 Misura fissa
Abitativi in generale
 Imprese DIVERSE dalle imprese costruttrici/ristrutturatrici

(es: gestione immobiliare, impresa di costruzione che ha acquistato l’immobile da locare)
 ESENTE IVA
NON è ammessa opzione per IVA
 2%
Strumentale per natura
 Qualsiasi soggetto passivo
 – Esenzione IVA
– IVA 21%
Previa opzione (2)
 1%

 
(1) si deve trattare dell’impresa che ha costruito l’immobile o vi ha realizzato un intervento tra quelli di grado superiore previsti dalle lettere c) d) f) dell’art. 3, comma 1, del TU edilizia DPR m. 380/2001.

(2) l’opzione va espressa dal locatore nel relativo contratto di locazione. In mancanza di opzione si applica il regime di esenzione IVA ai sensi dl n. 8 dell’art. 10 del DPR n. 633/72.

 
CESSIONE IMMOBILI ABITATIVI

 immobili abitativi effettuate dalle imprese costruttrici/ristrutturatrici entro i 5 anni dall’ultimazione della costruzione o dell’intervento: in questo caso non è modificato nulla ed è confermato il trattamento di imponibilità che già si applicava a questi casi e si sottolinea che l’IVA va assolta normalmente dal cedente che deve esporla in fattura, anche nei rapporti con altri soggetti passivi;

immobili abitativi effettuate dalle imprese costruttrici/ristrutturatrici oltre i 5 anni dalla ultimazione della costruzione o dell’intervento di ristrutturazione, previa opzione per l’applicazione dell’IVA nel relativo atto. In questi casi nei rapporti tra soggetti passivi l’assolvimento dell’imposta avviene con l’applicazione del reverse charge.
La previsione di imponibilità ad iva, previa opzione, anche per le cessioni che sono effettuate dopo i 5 anni dalla ultimazione della costruzione/intervento, è la rilevante novità che era auspicata da tempo, per gli innegabili effetti positivi che produce rispetto alla detrazione delle imprese interessate, che potranno, da ora in poi evitare la formazione del prorata.

Resta applicabile il regime di esenzione IVA alle cessioni dei beni immobili abitativi da parte delle imprese che non ne hanno eseguito né la costruzione né l’intervento di ristrutturazione.

Pertanto, nel caso di rivendita di un immobile acquistato, si applicherà ancora il regime di esenzione, indipendentemente che l’impresa cedente sia anche un’impresa di costruzione ( ma che non lo è per l’immobile in questione) o un’impresa diversa (es: impresa di compravendita).

 
Effetti delle modifiche: Le nuove regole decorrono dalle operazioni effettuate dal giorno 26 giugno 2012. In applicazione delle regole di effettuazione si potrà verificare che per la stessa operazione ci siano dei corrispettivi in parte esenti IVA e in parte imponibili. Ad esempio: cessione di un immobile abitativo eseguito dall’impresa costruttrice/ristrutturatrice dopo i 5 anni con incasso di un acconto prima del 26/6 e con atto di vendita successivo in cui il cedente opta per applicare l’IVA. In questo caso l’acconto riscosso resta confermato in regime di esenzione, perché limitatamente a questo importo l’operazione si considera effettuata, mentre l’importo a saldo fatturato al momento del rogito sarà assoggettato ad IVA.

 
Schema di riepilogo del trattamento delle CESSIONI di immobili ABITATIVI dal 26 giugno 2012

 

 

CEDENTE ACQUIRENTE REGIME IVA ALTRE IMPOSTE INDIRETTE

entro i 5 anni dalla ultimazione lavori
 Chiunque IVA
(con regole normali)
 Registro e ipo-catastali fisse
 
Impresa costruttrice/ristrutturatrice (1)

oltre i 5 anni dalla ultimazione lavori
 Chiunque a) Esenzione
b) IVA previa opzione espressa nel contratto di vendita.

L’IVA si assolve con REVERSE CHARGE, nei casi in cui l’acquirente è un soggetto passivo
 In caso di esenzione

Se 1° casa: Registro 3% e Ipo-catastali fisse

Se NON 1° casa:
Registro 7% e ipo-catastali 2% + 1%

In caso di applicazione IVA: Registro e ipo-catastali fisse
 
Impresa DIVERSA da costruttrice/ristrutturatrice
 Chiunque ESENZIONE IVA
Non è ammessa opzione per IVA
 Se 1° casa: Registro 3% e Ipo-catastali fisse

Se NON 1° casa:
Registro 7% e ipo-catastali 2% + 1%

(1) si deve trattare dell’impresa che ha costruito l’immobile o vi ha realizzato un intervento tra quelli di grado superiore previsti dalle lettere c) d) f) dell’art. 3, comma 1, del TU edilizia DPR m. 380/2001.

 
CESSIONE IMMOBILI STRUMENTALE PER NATURA

Il numero 8ter, che riguarda la cessione di immobili strumentali per natura, viene modificato prevedendo che sono imponibili le cessioni di:

immobili strumentali per natura effettuate dalle imprese costruttrici/ristrutturatrici nei 5 anni dalla ultimazione della costruzione o dell’intervento di ristrutturazione. La previsione di imponibilità in questo caso era già disposta, fatto salvo che ora viene stabilito, allineandolo a quello previsto per le cessioni di immobili abitativi, il termine temporale dei 5 anni per eseguire la cessione con le regole IVA normali;
immobili strumentali per natura effettuate dalle imprese costruttrici/ristrutturatrici oltre i 5 anni dalla ultimazione della costruzione o dell’intervento di ristrutturazione, previa opzione per l’applicazione dell’IVA nel relativo atto. In questi casi nei rapporti, tra soggetti passivi, l’assolvimento dell’imposta avviene con l’applicazione del reverse charge;
immobili strumentali per natura effettuate da altre imprese diverse dalla costruttrice/ristrutturatrice, per le quali il cedente abbia espressamente optato, nel relativo atto, per applicare l’IVA. Anche in questo caso l’assolvimento dell’imposta avviene con l’applicazione del reverse charge.
Effetti delle modifiche:dalle modifiche deriva un quadro applicativo estremamente semplificato, che supera le distinzioni soggettive dell’acquirente che in precedenza si dovevano considerare per individuare il corretto trattamento IVA.

 
Schema di riepilogo del trattamento delle CESSIONI di immobili STRUMENTALI PER NATURA dal 26 giugno 2012

 
CEDENTE  ACQUIRENTE  REGIME IVA ALTRE IMPOSTE INDIRETTE
 
Impresa costruttrice/ristrutturatrice (1)

entro i 5 anni dalla ultimazione lavori
 CHIUNQUE IVA
(con regole normali)
 Registro fissa e ipo-catastali 3% + 1%
 
Impresa costruttrice/ristrutturatrice (1)

oltre i 5 anni dalla ultimazione lavori

Impresa DIVERSA da costruttrice/ristrutturatrice
 Chiunque a) Esenzione
b) IVA, previa opzione espressa nel contratto di vendita. L’IVA si assolve con REVERSE CHARGE nei casi in cui l’acquirente è un soggetto passivo
 Registro fissa e ipo-catastali 3% + 1%

 
(1) si deve trattare dell’impresa che ha costruito l’immobile o vi ha realizzato un intervento tra quelli di grado superiore previsti dalle lettere c) d) f) dell’art. 3, comma 1, del TU edilizia DPR m. 380/2001.

 
 

 

APPLICAZIONE DEL REVERSE CHARGE

Viene modificata la lettera a-bis) del comma 6 dell’art. 17/633, prevedendo che in tutti i casi di cessione di immobili abitativi o strumentali per natura in cui il cedente sceglie di applicare l’IVA per opzione, l’assolvimento dell’imposta avviene con il sistema del reverse charge, ovviamente solo se il cessionario è un soggetto passivo IVA.

 
 

 

ALIQUOTA IVA PER LE LOCAZIONI DI IMMOBILI ABITATIVI

 

Le locazioni imponibili:

 di immobili abitativi effettuate dalle imprese che hanno provveduto alla costruzione/ristrutturazione degli stessi;

di immobili abitativi destinati ad alloggi sociali come definiti dal DM 22/4/2008
sono soggette all’aliquota IVA del 10%, come viene previsto dal numero 127-duodevicies) della parte III della tabella A allegata al DPR n. 633/72, modificato dal D.L. in commento.